龐溟/文

一道殿試考題：如何評(píng)價(jià)雍正“耗羨歸公”政策

乾隆七年（公元1742年）四月壬戌科殿試時(shí)，諭旨命貢士“陳古今之通變，直指當(dāng)世之切務(wù)”，即“蓋君之于民，其猶舟之于水耶，舟不能離水而成其功，人主亦不能離民而成其治”。乾隆認(rèn)為“務(wù)民之本，要于輕徭薄賦”，希望能從殿試中挑選出人才，以獻(xiàn)策如何在保證必要稅收的條件下，減少納稅人負(fù)擔(dān)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)穩(wěn)定。為此，乾隆在這次殿試考題中加入了涉及耗羨的題目，要求論證先皇雍正發(fā)起的“耗羨歸公”政策的成敗得失。

清代規(guī)定，地方官府收到的地丁銀兩，要加工鑄造、熔成符合數(shù)量和質(zhì)量要求的銀錠后，才能上繳國(guó)庫(kù)。在熔化散銀、鑄造銀錠、運(yùn)解國(guó)庫(kù)的過(guò)程中必然有耗損，因而地方官征收稅金時(shí)會(huì)以此“火耗”為由多征銀兩。此外，征納運(yùn)京的米谷被雀鼠偷食損耗的“雀鼠耗”等折耗部分，也需要額外向民眾收取加耗。所謂耗羨，指的就是多取多征的這些附加稅，事實(shí)上是中國(guó)歷代官員近乎公開(kāi)但未列入正規(guī)化制度化管理的陋規(guī)收入，北方地區(qū)實(shí)際“稅率”大致在10%到20%之間。

由于國(guó)家飽經(jīng)戰(zhàn)亂破壞和新進(jìn)被征服地區(qū)的抗糧、欠賦，財(cái)政負(fù)擔(dān)在清初時(shí)尤為沉重。直到18世紀(jì)中葉，四川州縣的生產(chǎn)力發(fā)展以及賦稅解繳數(shù)額，才恢復(fù)到明朝的水平。在順治元年（1644年）全國(guó)1570萬(wàn)兩的支出超出了財(cái)政收入近100萬(wàn)兩，而其中超過(guò)1300萬(wàn)兩用于軍需供給和士兵的餉銀。國(guó)家財(cái)政收入在順治年間增長(zhǎng)顯著，到順治十七年（1660年）時(shí)幾乎達(dá)到3000萬(wàn)兩。

不過(guò)，由于逃稅欠賦、征收不力、官員腐敗，康熙后期中央賬目、各省藩庫(kù)和各地庫(kù)藏虧空嚴(yán)重。康熙五十四年（1715年）至六十一年（1722年），直隸省虧空銀913萬(wàn)兩，米谷242萬(wàn)余石。總的來(lái)說(shuō)，財(cái)政收入停滯不前，人口增長(zhǎng)的壓力也開(kāi)始造成土地資源與國(guó)家財(cái)力緊張。但施政寬仁、宣布“永不加賦”的康熙，只能繼續(xù)默許官吏以加派（又稱(chēng)私派、科派）和“征多報(bào)少”等不甚為過(guò)分的方式取得額外稅費(fèi)。康熙六十年（1721年），川陜總督年羹堯于陜西首行“耗羨歸公”，命“州縣每?jī)擅骷踊鸷亩X(qián)，將四分解布政司”，“督撫各分銀一萬(wàn)兩并給督撫衙門(mén)筆帖式養(yǎng)廉及各項(xiàng)公費(fèi)，其余皆布政使收用”，卻遭到了康熙的斥責(zé)。

在康熙去世時(shí)，國(guó)庫(kù)存銀只有800萬(wàn)兩，山東和山西州縣的虧空都超過(guò)了60萬(wàn)兩，江西官員各責(zé)任人的欠債從4000兩到1萬(wàn)兩不等，可以說(shuō)無(wú)省不虧空。倉(cāng)谷儲(chǔ)備也反映出地方財(cái)政的混亂，簿冊(cè)上的倉(cāng)谷存量實(shí)際上有半數(shù)的虧空，不少倉(cāng)廒只有賬目而無(wú)顆粒倉(cāng)谷。迫于財(cái)政壓力，山西巡撫諾岷等人再次提請(qǐng)將每年所得耗羨全額提解至布政使，除彌補(bǔ)虧空外，其余分給官吏養(yǎng)廉及其他公用，這才真正地和此前種種提案為了彌補(bǔ)虧空、將先前不合法的加派變相納入正式體系的原則區(qū)別開(kāi)來(lái)。雍正元年（1723年）十一月，“耗羨歸公”正式批準(zhǔn)實(shí)施，最早在山西推行，當(dāng)年就有湖廣、河南、山東等省份奏報(bào)實(shí)施。

雍正二年七月，“耗羨歸公”正式推廣至全國(guó)，將明以降的耗羨附加稅改為法定正稅，允準(zhǔn)各省官員對(duì)所有向中央政府解送的地丁錢(qián)糧征收一定比例的額外費(fèi)用（即火耗），而火耗存留在當(dāng)?shù)厥》葑鳛楣賳T的“養(yǎng)廉銀”和“公費(fèi)銀”，前者使官員的薪俸大幅增加，而后者有利于保證各地工程項(xiàng)目的資金來(lái)源，同時(shí)打擊地方官吏的任意攤派行為。

但是，乾隆帝繼位后對(duì)“耗羨歸公”和養(yǎng)廉銀的政策頗有異議，認(rèn)為“耗羨歸公”終究是陋規(guī)合法化為正稅，難脫“加賦”“有損圣德”之嫌，而且養(yǎng)廉銀的設(shè)立未能有效制止官員貪污。所以，寄希望于有人能提出解決耗羨征收、設(shè)立養(yǎng)廉銀及防止官員貪污等一系列現(xiàn)實(shí)問(wèn)題的正確思路與實(shí)際方案。

中國(guó)的“現(xiàn)代”因素：18世紀(jì)的合理化財(cái)政改革

“清初財(cái)政改革事業(yè)的頂點(diǎn)是‘耗羨歸公’。”哥倫比亞大學(xué)東亞語(yǔ)言文化系與歷史系教授曾小萍（MadeleineZelin）在其力作《州縣官的銀兩：18世紀(jì)中國(guó)的合理化財(cái)政改革》一書(shū)中，系統(tǒng)利用了藏于臺(tái)灣地區(qū)、于20世紀(jì)70年代開(kāi)放的宮中檔朱批滿(mǎn)漢文奏折，重建了以雍正朝為中心的“耗羨歸公”進(jìn)程，并以此證明18世紀(jì)“西方到來(lái)”之前的中國(guó)不是“不變”，而是存在著生機(jī)勃勃的“變革”——以有效的合理化解決方案應(yīng)對(duì)當(dāng)下財(cái)政危機(jī)、解決前朝遺存問(wèn)題，而且各省在改革過(guò)程中享有充分的自主權(quán)，因地制宜，成效顯著，實(shí)現(xiàn)了國(guó)計(jì)、吏治、民生的多贏局面。

清代財(cái)政收入的絕對(duì)規(guī)模確實(shí)在不斷擴(kuò)張，但從收支關(guān)系的角度來(lái)考察，支出不斷增加以及各省拖欠解部款項(xiàng)，使收支緊張乃至入不敷出的狀況亦愈發(fā)嚴(yán)重，讓收入增長(zhǎng)的絕對(duì)規(guī)模相形見(jiàn)絀。更重要的是，不健全的財(cái)政收支制度使財(cái)政收入難以完全覆蓋非常項(xiàng)支出。清朝建政伊始便確立了“國(guó)家出入有經(jīng)，用度有制”的剛性收支原則，廢除明末三餉加派，大力宣揚(yáng)“輕徭薄賦”，并由《會(huì)典》《則例》等法典式文獻(xiàn)予以規(guī)定：歲入主要包括田賦、鹽課、關(guān)稅和雜賦四項(xiàng)，表現(xiàn)出鮮明的定額化特點(diǎn)，歲出分為皇室經(jīng)費(fèi)、兵餉、百官俸祿、工程費(fèi)等項(xiàng)，未將戰(zhàn)時(shí)軍費(fèi)、社會(huì)救濟(jì)等重要項(xiàng)目包含在內(nèi)。彈性不足的“經(jīng)制”，讓國(guó)家的財(cái)政收支保持固定的范圍與數(shù)額，相對(duì)固定的財(cái)政收入難以足額應(yīng)付特殊情況下的非常項(xiàng)開(kāi)支，往往只能通過(guò)征收捐納等非常項(xiàng)收入來(lái)填補(bǔ)缺口。

曾小萍通過(guò)分析各省的《賦役全書(shū)》，發(fā)現(xiàn)所有地丁錢(qián)糧平均21%留給各省以供地方使用。考慮到地方只有在保證起運(yùn)錢(qián)糧足額的前提下方可存留，中央往往還以各種名目大量裁扣地方存留起運(yùn)中央，地方存留錢(qián)糧占全國(guó)地丁錢(qián)糧總額的比例還可能更低。但“實(shí)際上，這些經(jīng)費(fèi)的絕大部分根本不是用于地方開(kāi)支”。康熙六十一年山西地丁錢(qián)糧奏銷(xiāo)冊(cè)的統(tǒng)計(jì)顯示，軍需開(kāi)支占存留錢(qián)糧的比例極高，再加上維持驛站的開(kāi)支，“在所有供地方使用的地丁錢(qián)糧里，超過(guò)84%是用在了主要關(guān)乎中央政府利益的支出上”。與此同時(shí)，除了官俸之外，包括役食、祭祀、廩膳、孤貧等方面的存留經(jīng)費(fèi)撥款是定額而且常常不足的。

過(guò)于理想化、剛性化、緊縮化的正式財(cái)政制度安排與封建社會(huì)的人事權(quán)力格局，讓地方政府在財(cái)政窘境下自發(fā)形成了一套非正式經(jīng)費(fèi)體系以及一系列利益輸送渠道，出現(xiàn)了別敬、炭敬等等陋習(xí)陋規(guī)。

實(shí)事求是地說(shuō)，中華帝國(guó)一直是君王與士大夫共治天下的人情社會(huì)，因此陋規(guī)并非清朝獨(dú)有，而且這種灰色收入更像是不成文的、約定俗成的、非正式的加賦規(guī)定。“正式的收入分配不足以提供諸如小規(guī)模的賑災(zāi)、城市修建、縣衙雇用足夠的人手等基本的經(jīng)費(fèi)，這令地方官員除了謀求其他的手段外別無(wú)選擇”。不過(guò)，“一旦這些方法付諸實(shí)施，就極易擴(kuò)展到為個(gè)人牟取私利”。更大的危害來(lái)自制度性的腐敗誘因，“絕大多數(shù)州縣官?gòu)睦舨磕抢锏玫饺嗣瘢墒且坏┥硖幑傥唬麄冏铌P(guān)心的是取悅他們的上司，正是上司擁有彈劾州縣官簠簋不飭的權(quán)力”，“作為非正式收入的來(lái)源之一，上司依賴(lài)州縣，所以他們彈劾州縣官的積極性就要打折扣”，并最終建立起來(lái)一種“下屬賄賂和上司包庇偏袒的共生關(guān)系”。

“耗羨歸公”的過(guò)程其實(shí)就是將貫穿有清一代的非正式經(jīng)費(fèi)體系入法定財(cái)政的“財(cái)政合理化”過(guò)程，就是中華帝國(guó)以制度創(chuàng)新保障地方政府職能的過(guò)程，就是18世紀(jì)中國(guó)展現(xiàn)“現(xiàn)代”因素、逐步塑造現(xiàn)代國(guó)家的過(guò)程：通過(guò)將火耗收入合法化，為地方官員創(chuàng)造了一個(gè)可靠的公共支出經(jīng)費(fèi)來(lái)源，以此取代了之前地方上以額外的加派、勒索和捐獻(xiàn)為主的非正式經(jīng)費(fèi)體系，初步建立起了地方財(cái)政管理制度，嚴(yán)禁被視為造成百姓欠賦的私派和造成藩庫(kù)虧空的陋規(guī)，既為地方留足可自主支配的錢(qián)款，又為各級(jí)官員提供數(shù)十倍法定俸銀的、數(shù)目可觀的養(yǎng)廉銀收入，從而達(dá)到既解決地方財(cái)政困難，又減輕百姓稅負(fù)，還有效杜絕腐敗的目的。

改革何以成功：核心模式、因地制宜與最高權(quán)力保障

曾小萍的分析中最為有趣的部分，是分析皇帝、中央政府和地方官員如何使“耗羨歸公”這一財(cái)政合理化改革成功實(shí)施。概而論之，最重要的原因是堅(jiān)持基本模式不動(dòng)搖不改變不妥協(xié)，一省一策式的因地制宜、靈活推行，以及在最高權(quán)力保障下的強(qiáng)力推動(dòng)。

改革最重要與核心的概念之一，是“各省和地方行政單位應(yīng)由它們自己的正式經(jīng)費(fèi)，這種經(jīng)費(fèi)應(yīng)由明確的稅收來(lái)源并免受中央政府和本省上級(jí)行政單位的剝奪”。這一經(jīng)費(fèi)被稱(chēng)為公項(xiàng)，用它們開(kāi)支的項(xiàng)目常被稱(chēng)為公用或公事，因公事?lián)芨兜墓?xiàng)收入被稱(chēng)為公費(fèi)。“以公完公”的確立，區(qū)分了國(guó)家的正項(xiàng)收入與各省的公項(xiàng)收入，肯定了各級(jí)行政機(jī)構(gòu)以自己的合法收入來(lái)源執(zhí)行自己公務(wù)、履行各自職責(zé)的必要性與合理性，部分清除了建立在非正式經(jīng)費(fèi)體系之上的個(gè)人關(guān)系網(wǎng)與權(quán)力依附，使大量先前進(jìn)入官員私囊的經(jīng)費(fèi)被用于公共目的，擴(kuò)大了政府對(duì)公共服務(wù)與公共工程的責(zé)任，并使得地方財(cái)政制度更具彈性，能夠應(yīng)對(duì)臨時(shí)的、巨額的、不可預(yù)期的非經(jīng)常性支出。

在注重實(shí)際的雍正看來(lái)，地方財(cái)政不穩(wěn)定的根源在于地方上正式財(cái)政不敷用度甚或虧空，而不在于人民無(wú)能力或無(wú)意愿繳稅而導(dǎo)致的欠繳。“廉潔是諸多因素的產(chǎn)物，而不是身居官位的人道德品質(zhì)自律的結(jié)果”，也就是說(shuō)，征收火耗對(duì)于向官員提供養(yǎng)廉以及省內(nèi)的行政開(kāi)支來(lái)說(shuō)必不可少，并有可能通過(guò)將地方財(cái)政基礎(chǔ)非正式籌措經(jīng)費(fèi)的做法合理化、正規(guī)化，來(lái)最終消除腐敗問(wèn)題。

雍正認(rèn)為，省級(jí)大員的職責(zé)，恰恰在于全身心關(guān)注財(cái)政問(wèn)題，只有通過(guò)計(jì)算可利用經(jīng)費(fèi)的總數(shù)，算出需要彌補(bǔ)虧空、支付官員個(gè)人和公共開(kāi)支的各自數(shù)目，才能保證平穩(wěn)實(shí)現(xiàn)政府職能，“操守和善政的陳詞濫調(diào)是不夠的”，以至于他在批答河南巡撫石文焯時(shí)寫(xiě)道：“含混朦朧，只講幾個(gè)錢(qián)糧要緊，不管人情事理，說(shuō)得好、行不來(lái)的事，朕前使不得。”

因此在堅(jiān)持“耗羨歸公”的基本原則下，雍正“堅(jiān)決主張地方應(yīng)有主動(dòng)性和計(jì)劃性”，讓各省因地制宜地自主決定改革方案，一方面是保護(hù)各地自主支配財(cái)政的權(quán)力和保留地方政府非正式經(jīng)費(fèi)體系之下有效管理的靈活性，另一方面也是因?yàn)楦魇≡诘乩項(xiàng)l件、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、民族關(guān)系、歷史問(wèn)題乃至吏治水平等方面差異極大，“課稅基礎(chǔ)不同，租佃關(guān)系不同，商業(yè)活動(dòng)不同，以及地方權(quán)力結(jié)構(gòu)不同，促成了改革的不同模式”。

“耗羨歸公”改革的成功實(shí)施，需要各省有數(shù)額可觀的地丁錢(qián)糧，而且需要地丁錢(qián)糧的征收應(yīng)有保障，“如果一個(gè)省農(nóng)業(yè)生產(chǎn)力很低，即使是對(duì)正項(xiàng)有著很高比例的征收，那它所產(chǎn)生的收入也不足以應(yīng)付各種行政需求，而且，高征收率會(huì)有引起地方人民不滿(mǎn)的危險(xiǎn)”，“如果逃稅和民欠盛行，那么即使火耗賴(lài)以征收的正項(xiàng)額很高，也不能保證地方官員年年都有穩(wěn)定的收入來(lái)源。”

正因如此，最初形式的“耗羨歸公”在中國(guó)北方的一些省份取得極大的成功。山西、河南、直隸、陜西等四省大多數(shù)稅收來(lái)自獨(dú)立的小自耕農(nóng)，較早推行土地稅改革，田地肥力較為均等，農(nóng)業(yè)中商品經(jīng)濟(jì)成分發(fā)展較慢，“使得稅率及火耗征收要比在中國(guó)主要的水稻生產(chǎn)省份更為統(tǒng)一”。“中國(guó)北方的大批官員在很短時(shí)間內(nèi)向滿(mǎn)族征服者投降，這也為清政府提供了該地區(qū)完整的土地和賦稅清冊(cè)”。

相比之下，“南方長(zhǎng)期的抵抗和地方官員的逃逸使得衙門(mén)的簿冊(cè)極不完整”，而且南方士紳擁有更強(qiáng)大的勢(shì)力。正項(xiàng)錢(qián)糧稅率本身在南方就要高些，不能依照北方普遍的13%至20%的比例來(lái)征收火耗。盡管擁有更多的財(cái)富，但數(shù)個(gè)南方省份的火耗總額中它們的養(yǎng)廉占了很大的比例，省內(nèi)的生產(chǎn)性事業(yè)支出所剩無(wú)幾。剩余的部分也常常被消耗掉，或是在稅收過(guò)程中發(fā)生短缺或是以部費(fèi)或軍費(fèi)的形式被中央政府拿去。解決之道，在于利用好商業(yè)稅和政府專(zhuān)賣(mài)的盈余收入，以及讓中央政府補(bǔ)充省級(jí)預(yù)算和減輕一些以前并入公項(xiàng)的軍事防御責(zé)任。

可以說(shuō)，“經(jīng)濟(jì)資源、正項(xiàng)錢(qián)糧甚至是地方官員在改革中的作為這些不同導(dǎo)致了地方財(cái)政重組在時(shí)機(jī)選擇上和結(jié)構(gòu)上的多樣性……這可能會(huì)使我們認(rèn)為改革缺乏統(tǒng)一的政策、規(guī)定和目標(biāo)。事實(shí)上，一切都沒(méi)有脫離實(shí)際。”

改革何以終結(jié)：中國(guó)農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的宿命

要使“耗羨歸公”繼續(xù)發(fā)揮震懾腐敗、便于政府更多參與地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的兩大作用，中央政府必須保護(hù)地方對(duì)火耗收入管理的自治以確保經(jīng)費(fèi)征收和分配的靈活性，地方政府必須努力提高收入水平以滿(mǎn)足隨著經(jīng)濟(jì)和人口的增長(zhǎng)必然帶來(lái)的政府服務(wù)開(kāi)支的增長(zhǎng)。遺憾的是，“在雍正以后，這兩個(gè)條件都不復(fù)存在”。通訊技術(shù)的落后以及征收農(nóng)業(yè)賦稅所遭遇到的種種困難，使各級(jí)官僚要控制地方公費(fèi)的支出；對(duì)提高賦稅將引發(fā)社會(huì)不穩(wěn)定甚至群體性事件的擔(dān)心，也限制了地方政府提高合法收入的動(dòng)因。中央政府將庫(kù)儲(chǔ)豐裕省份的火耗轉(zhuǎn)給捉襟見(jiàn)肘的其他省份，這樣做更是葬送了雍正皇帝的原則：特定省份的火耗收入是該省不可剝奪的財(cái)產(chǎn)。

“火耗歸公最初的成功，并不能消除它滅亡的征兆”。作為地丁錢(qián)糧的一種加派，火耗在財(cái)政管理中的角色不可避免地要和正項(xiàng)錢(qián)糧的征收緊密聯(lián)系。“不進(jìn)行社會(huì)的改革，對(duì)一個(gè)致力于改革的王朝來(lái)說(shuō)，能夠得到的僅有的工具就是官僚政治……在縣級(jí)官僚以下，它們僅意味著文牘的大量增加而已。”但中央政府雖然通過(guò)改革限制了各級(jí)官僚揮霍從納稅人那里征得的收入，卻難以對(duì)官僚之外破壞其財(cái)政的力量施加影響，對(duì)減少賦稅征解的逃稅和包攬無(wú)能為力。

在清代乃至其他“以農(nóng)立國(guó)”的封建朝代，國(guó)家主要依靠源于農(nóng)業(yè)的田賦、附著田賦的附加稅、雜征、加派以及以農(nóng)民為主要對(duì)象的徭役維持政權(quán)運(yùn)轉(zhuǎn)。農(nóng)業(yè)部門(mén)在國(guó)家經(jīng)濟(jì)中占優(yōu)勢(shì)地位，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)是國(guó)家財(cái)政收入的基礎(chǔ)，農(nóng)民是稅負(fù)的最終落腳點(diǎn)和稅收歸宿。可以說(shuō)，農(nóng)業(yè)部門(mén)的發(fā)展、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)狀況的好壞和農(nóng)民生活水平的高低，對(duì)國(guó)家財(cái)政收入有著決定性影響，從而決定了財(cái)政收支能否實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)平衡。

由于清代農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展主要是依靠土地開(kāi)發(fā)和勞動(dòng)力投入的增加而非農(nóng)業(yè)技術(shù)的改進(jìn)，決定了農(nóng)產(chǎn)品產(chǎn)量與田賦不可能有較快的增長(zhǎng)與提高。但是，儒家的仁政觀念導(dǎo)致中央政府拒絕定期增加火耗征收，以避免稅收增長(zhǎng)達(dá)到破壞小農(nóng)經(jīng)濟(jì)的水平。當(dāng)官員難以應(yīng)付由通貨膨脹和人口增長(zhǎng)所帶來(lái)的支出增加時(shí)，由于無(wú)法有效擴(kuò)展財(cái)政基礎(chǔ)，中央和地方各級(jí)政府間不得不重新?tīng)?zhēng)奪有限的資源。可以說(shuō)，“中國(guó)農(nóng)村人口的貧困促成了火耗歸公的失敗”。

由于文官養(yǎng)廉銀的實(shí)施有所成效，養(yǎng)廉銀制度逐漸推廣到武官、八旗、綠營(yíng)以及直接面對(duì)基層民眾的微官，成為清代與正俸并行的俸祿制度，延續(xù)了將近二百年之久，有利于清初穩(wěn)定官員隊(duì)伍、肅清風(fēng)氣、整飭吏治。但是，由于并非從國(guó)家正項(xiàng)收入中支出，缺乏制度化的保障、監(jiān)督、制衡，養(yǎng)廉銀制度始終充滿(mǎn)了不確定性與不規(guī)律性，各級(jí)官員并不因?yàn)橛辛?ldquo;養(yǎng)廉銀”而自動(dòng)變得廉潔，貪污腐敗問(wèn)題不能從根本上得到遏制。通貨膨脹的影響同樣不可低估：官員生活支出增加，但養(yǎng)廉額不變；一些地方虧空日益嚴(yán)重，全省每個(gè)官員要攤扣養(yǎng)廉，以歸還前任官員的積欠；當(dāng)大員們發(fā)現(xiàn)自己實(shí)際的收入在減少，就開(kāi)始將開(kāi)銷(xiāo)重?fù)?dān)轉(zhuǎn)嫁到屬下身上。

本書(shū)譯者董建中教授在博士論文《雍正陋規(guī)改革研究》中也提出，康熙晚年發(fā)布“盛世滋生人丁永不加賦”的上諭，確定了清前期丁銀征收為335萬(wàn)余兩的定額祖制，對(duì)康熙本人的思想形成了一定束縛，而地畝的穩(wěn)定性又導(dǎo)致攤丁入地改革后的清政府賦稅收入長(zhǎng)期相對(duì)穩(wěn)定并呈現(xiàn)出鮮明的定額化特征。縱使雍正的“耗羨歸公”改革敢于沖破“祖制”和不懼“加賦”罵名，但在雍正之后，“永不加賦”的祖諭和剛性的稅收定制依然成為歷代統(tǒng)治者恪守祖制、不敢改革的桎梏。由于集權(quán)國(guó)家的財(cái)政要求、社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件的變化、傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的根本性制約，“耗羨歸公”百年后的嘉慶、道光年間，火耗已等同于“正項(xiàng)”，非正式經(jīng)費(fèi)體系再次死灰復(fù)燃。

重溫改革：以制度、法律與秩序之名

事實(shí)上，如果深析清代財(cái)政稅收制度之窳敗，就不難理解為何學(xué)界對(duì)明清以來(lái)“不完全財(cái)政”“不健全財(cái)政”的制度安排已是共識(shí)。

不完全財(cái)政，其實(shí)就是不能因事設(shè)費(fèi)、在制度上即存在支出缺口的財(cái)政。在中華帝國(guó)權(quán)力體制的安排下，中央政府一統(tǒng)財(cái)政收支予奪大權(quán)，各級(jí)政府在“經(jīng)制”限制和地方財(cái)政實(shí)質(zhì)缺失下導(dǎo)致財(cái)權(quán)和事權(quán)的不匹配、責(zé)權(quán)利的不匹配，難以完全為各項(xiàng)事務(wù)的經(jīng)常性用度提供充足的財(cái)力保證；中央政府不得不明確允許、暗中默許甚至實(shí)際迫使地方政府“巧立名目”地解決官僚體制日常運(yùn)轉(zhuǎn)所需的行政費(fèi)用和俸祿等開(kāi)支；地方政府的預(yù)算外財(cái)政及其追求預(yù)算外資源的努力合理化、正當(dāng)化，由此產(chǎn)生的苛捐雜稅名目繁多的不堪局面，卻又往往被卸責(zé)的中央政府稱(chēng)為地方官員貪取賦稅，由此促使中央政府一再采取并稅式的改革舉措。

按照斯坦福大學(xué)社會(huì)學(xué)系教授周雪光對(duì)中華帝國(guó)國(guó)家治理邏輯歷史線(xiàn)索的梳理，不完全財(cái)政的制度安排集中反映了帝國(guó)治理所面臨的困難和相應(yīng)對(duì)策，“賦予地方政府據(jù)情附加賦稅的合理性，提供了各地因地制宜、地方性適應(yīng)的調(diào)節(jié)機(jī)制，緩和了帝國(guó)一統(tǒng)體制的僵硬性，為國(guó)家治理過(guò)程注入了多樣性、地方性和靈活性。”不成文制度在自主、靈活、合理、有效地運(yùn)行，并受到地方鄉(xiāng)紳和地方長(zhǎng)者以及省級(jí)衙門(mén)乃至朝廷的制約。“只是當(dāng)雜稅派生超過(guò)了某個(gè)臨界點(diǎn)，才對(duì)皇權(quán)產(chǎn)生威脅，成為打壓對(duì)象”。

與此相對(duì)的是，中央政府通過(guò)并稅式改革來(lái)自上而下地重新統(tǒng)規(guī)資源分配流動(dòng)的渠道和方向，使得本來(lái)隱蔽的、非正式的資源調(diào)劑機(jī)制明朗化、簡(jiǎn)單化，資源向上聚斂的趨向大大增加，但各級(jí)政府針對(duì)不時(shí)急需來(lái)靈活調(diào)動(dòng)資源的能力大大減弱，“久而久之……地方政府不得不巧立名目，開(kāi)啟新稅費(fèi)，以應(yīng)對(duì)不時(shí)急需，于是苛捐雜稅復(fù)而重生”。可見(jiàn)，雍正“耗羨歸公”改革的輾轉(zhuǎn)反復(fù)，并非日光下的新事。

在“耗羨歸公”改革之前，清代統(tǒng)治者的各種賦役征收改革都是希望把賦役征收對(duì)象直接落實(shí)到個(gè)體家庭的嘗試，但均未獲成功。雍正朝的改革所設(shè)立的整套措施以靜止的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)制度為藍(lán)本，但后續(xù)的動(dòng)態(tài)發(fā)展變化（例如人口增長(zhǎng)、白銀流入導(dǎo)致的通貨膨脹，土地交易頻繁、人地分離、所有權(quán)與使用權(quán)分離等導(dǎo)致的），加之定額化賦稅制度的掣肘，使“國(guó)”最終放棄了與“家”對(duì)土地和人口的爭(zhēng)奪，轉(zhuǎn)而依靠地主階層實(shí)現(xiàn)對(duì)基層社會(huì)統(tǒng)治，以減少?lài)?guó)家在農(nóng)村基層的統(tǒng)治成本。

“在工業(yè)革命之前，每一個(gè)國(guó)家必須面對(duì)來(lái)自土地生產(chǎn)的收入短缺。”為了突破增長(zhǎng)陷阱和興廢怪圈，唯一可行之道似乎是利用中國(guó)人口和商業(yè)活動(dòng)的增長(zhǎng)，以來(lái)自鹽、關(guān)、商業(yè)的賦稅為地方經(jīng)費(fèi)提供不斷擴(kuò)展的和合法的來(lái)源。可惜的是，“差不多直到清朝結(jié)束時(shí)，沿海關(guān)稅、鹽課和雜稅加在一起的收入還沒(méi)有超過(guò)地丁錢(qián)糧，這一事實(shí)顯示，在清朝不可能放棄其農(nóng)業(yè)課稅基礎(chǔ)。”

正如我們此前所分析的那樣，“耗羨歸公”改革的成功秘訣之一是獲得最高權(quán)力的祝福與保障。吊詭的是，這意味著用強(qiáng)化君權(quán)、架空中央文官體系的非正式的奏折來(lái)支持正規(guī)化、合理化的財(cái)政改革。在這種遠(yuǎn)離了制度、法律與秩序的人治安排下，由于火耗事務(wù)并未進(jìn)入官方法典以保留各省財(cái)政的自主，“各省大員只有一個(gè)辦法來(lái)處置新創(chuàng)建的火耗歸公制度中的瀆職行為，就是用奏折直接上報(bào)皇帝”，而“假如以后的改革失敗，皇帝可以推卸自己的責(zé)任”，因此“改革最初的提議是由出自山西官僚的‘基層’方案而不是以上諭的方式發(fā)出的”。

更可怕的是，任何個(gè)人的思想與知識(shí)都不可能完美、終極、單一到足以一統(tǒng)天下地描繪多維度、多面向的現(xiàn)實(shí)。“乾隆皇帝在統(tǒng)治過(guò)于寬仁的乃祖康熙皇帝和過(guò)于嚴(yán)猛的乃父雍正皇帝間極力尋求一種平衡……一方面，他擔(dān)心支持火耗歸公會(huì)被人視作有悖于古代圣人的行為，另一方面，他也不敢徹底否定他父親煞費(fèi)苦心實(shí)行的政策。最終，乾隆皇帝兩全其美的努力確實(shí)破壞了火耗歸公。”

留給中華帝國(guó)的機(jī)會(huì)不多了。正如香港科技大學(xué)社會(huì)科學(xué)部副教授和文凱在《通向現(xiàn)代財(cái)政國(guó)家的路徑》一書(shū)中的分析，“中國(guó)在1851年后經(jīng)歷了一系列重要的財(cái)政制度變革，例如國(guó)家財(cái)政日益依賴(lài)由領(lǐng)薪的政府官員所征收的間接稅，匯兌方法也對(duì)納入國(guó)家財(cái)政制度的運(yùn)作中，類(lèi)似的制度變遷對(duì)英國(guó)和日本建立現(xiàn)代財(cái)政國(guó)家至關(guān)重要”。但在中國(guó)，由于這些制度變革與傳統(tǒng)的分散型財(cái)政管理并行不悖，清政府既沒(méi)有發(fā)行可兌換紙幣，也沒(méi)有試圖募集長(zhǎng)期公債。中華帝國(guó)最終未能產(chǎn)生并確立現(xiàn)代財(cái)政國(guó)家的驚險(xiǎn)一躍，而只能在唐德剛所言的驚濤駭浪的“歷史三峽”中艱難熬煉，“而一轉(zhuǎn)百轉(zhuǎn)，要全部轉(zhuǎn)完，實(shí)非數(shù)百年不為功也”，讓人扼腕嘆息。